מתי ייקבע כי קבוצת רכישה רוכשת יחידות דיור מוגמרות ולא רק את ערך הקרקע ותשלם מס רכישה בהתאם ? אין די בכך שתכלית ההתארגנות היא בניית דירות עבור חברי הקבוצה אלא נדרש קיומו של "גורם מארגן", שבאמצעותו פועלת הקבוצה.

בפני וועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין שבבית המשפט המחוזי בחיפה התבררה הסוגיה מתי יראו ברכישת קרקע על ידי קבוצת רוכשים כרכישת מקרקעין ומתי תוגדר העסקה כרכישת דירות מגורים מוגמרות.

עמותת קבוצת רכישה, העוררת, רכשה במכרז זכויות במקרקעין להקמת יחידות מגורים עבור חבריה. העמותה הצהירה על רכישת הקרקע ובקשה לשלם מס רכישה כנדרש על פי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 על רכיב הקרקע שרכשה. המשיב, מנהל מיסוי מקרקעין, לא קבל את ההצהרה וראה בעסקה כעסקה למכירת דירות מגורים מוגמרות לכל חברי העמותה.

העמותה נרשמה, הגישה את הצעתה וזכתה במכרז בקרקע, התקשרה עם משרד עורכי דין, חתמה עם חברת מהנדסים לניהול הפרויקט. חברי העמותה התקשרו ביניהם בהסכם שיתוף לביצוע הבניה, העמותה התקשרה עם קבלן לביצוע עבודות פיתוח, ופרסמה מכרז וחתמה הסכם עם חברה קבלנית לביצוע עבודות הבניה.

חברי העמותה הגישו דיווחים כחוק למיסוי מקרקעין ובקשו לשלם מס רכישה בגין רכיב הקרקע בלבד. המשיב ראה בכל אחד מהם כרוכשי דירה מוגמרת וחייב אותם בשומה בהתאם. השגה אותה הגישו נדחתה ובשל כך הוגש הערר.

מס הרכישה מוטל, לפי סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, על מי שרכש זכות במקרקעין והוא מחושב בשיעור משווי הזכות הנרכשת, או בסכום קבוע. להגדרת הזכות הנרכשת יש חשיבות לעניין שיעורי המס והתקנות מבחינות בין מי שרכש זכויות במקרקעין שאינן דירת מגורים לבין רכישת זכות בדירת מגורים לעניין שיעור המס.

בעניינו – דרך רכישת קרקע על ידי קבוצת רכישה ובניה משותפת על המקרקעין. אחד היתרונות ברכישה באופן של קבוצת רכישה (בנוסף להעדר מע"מ אם נרכש מאדם פרטי) הוא שמס הרכישה משולם רק על רכיב הקרקע ולא על רכיב עבודות הבניה. ברכישת דירה, מס הרכישה הוא מדורג וחל על מלוא עלות הדירה.

תיקון 69 לחוק מיסוי מקרקעין קבע כי יראו ברכישת נכס באמצעות קבוצת רכישה, שלגביה התמלאו התנאים הקבועים בחוק, כרכישת הנכס המוגמר. כלומר, רוכש דירה במסגרת קבוצת רכישה ייחשב, אם התקיימו התנאים הקבועים בחוק, כמי שרכש דירת מגורים וישלם מס רכישה כאילו רכש דירת מגורים.

ארבעת התנאים: 1. קיום קבוצת רוכשים הפועלת במשותף; 2. התארגנות גם לרכישת מקרקעין וגם לבנייה משותפת; 3. קיומה של מסגרת חוזית שתסדיר את ההתארגנות על כל שלביה; 4. התארגנות הקבוצה נעשית על ידי "גורם מארגן"- גוף עסקי חיצוני לקבוצה.

בפני וועדת הערר עמדה שאלת "הגורם המארגן" וזו הרימה את הכפפה.
על פי הגדרת החוק, בגורם המארגן צריכים להתקיים מספר תנאים: 1. הגורם הוא חיצוני לקבוצה, כלומר אינו חבר מחברי הקבוצה. 2. הגורם פועל על מנת לקבל תמורה עבור השירותים הניתנים על ידו לקבוצה. 3. הגורם פועל בכל שלבי ההתארגנות, החל מייזום הקבוצה, דרך רכישת המקרקעין וכלה בעבודות הבניה. עם זאת הגורם המארגן אינו חייב לפעול בעצמו בכל השלבים והוא יכול לפעול גם באמצעות אחרים הפועלים בשמו ומטעמו. 4. הגורם המארגן הכין את המסגרת החוזית הכוללת להתארגנות על כל שלביה.

במידה וקיים "גורם מארגן" העונה על התנאים הנ"ל, מס הרכישה שיושת על חברי קבוצת הרכישה יהיה לפי דירה מוגמרת.

כדי לקבוע שמדובר בעסקת רכישה של יחידות דיור מוגמרות באמצעות קבוצת רכישה, אין די בכך שתכלית ההתארגנות היא בניית דירות עבור חברי הקבוצה, שאם לא כן כל התארגנות של מספר רוכשים לרכישת קרקע ולבנייה עצמית תוגדר כ"קבוצת רכישה". כדי לקבוע שעסקינן בקבוצת רכישה במובן החוק צריכים להתקיים תנאים נוספים ובעיקר – הוכחת קיומו של "גורם מארגן" כמוגדר לעיל.

במקרה דנן החל את ההתארגנות חבר העמותה שפנה לחבר נוסף וביחד אספו אנשים כרוכשים. הם פנו לחברה משווקת שתגייס אנשים נוספים שכן קצב גיוס מצטרפים לעמותה לא היה מספק.

אין ראיה ואין טענה כי המשווק היה מעורב בדרך כלשהי בייזום הפרויקט, בהשתתפות בהכנת מסמכי ההצעה במכרז, בתכנון הבניה או בליווי הבניה. תפקידו של המשווק היה רק פרסום, שיווק וליווי המשא ומתן להתקשרות עם גורם מממן לפרויקט.

את ההתקשרויות עם היועצים ונותני השירותים לעמותה עשתה הנהלת העמותה שפעלה ללא תמורה כלשהי ותשלומי החברים היו רק לכיסוי ההוצאות בפועל. ברור שהעמותה לא שמשה כ"גורם מארגן".

וועדת הערר הגיעה למסקנה כי דין הערר להתקבל וכי לא הוכח שרכישת הקרקע על ידי העמותה וחבריה הייתה עסקה של "קבוצת רכישה" באמצעות "גורם מארגן" במובן החוק ועל כן אין מקום לחייבם במס על רכישת דירות מוגמרות.
מכאן שיש לקבל את הערר ולקבוע כי יחול מס רכישה על רכישת הקרקע בלבד.

וע (חי') 40703-11-15